1. КОНЦЕПЦИЯ И ИСТОРИЯ РАЗВИТИЯ КОМПЛЕКСНОГО АНАЛИЗА ХОЗЯЙСТВЕННОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ
Основная задача комплексного анализа хозяйственной деятельности – подведение итогов бизнеса. С помощью его методов и инструментов можно получить информацию о различных направлениях деятельности фирмы и её бизнес-единиц, существующих проблемах и возможных перспективах развития. Навыки комплексного анализа позволят диагностировать «узкие места» в деятельности компании (организации, фирмы), способствовать выбору и принятию обоснованных экономических решений.
Формирование экономического анализа как самостоятельной науки в России имеет свою историю. Необходимость в глубоких аналитических исследованиях и в обобщении тех или иных результатов бизнес-процессов возникла еще в царской России. Аналитической разработкой балансовых данных о доходности промышленных, торговых и других предприятий занималось Министерство финансов в 1902 – 1907 годах в рамках реформы промыслового налога.
Специфичным для царской России было наличие в отдельных отраслях промышленности предприятий с иностранным капиталом (русское общество «Сименс – Шуккер», акционерное общество «Динамо», Петербургское отделение банка «Лионский кредит»). Исключение составляла спиртоводочная отрасль, представляющая собой слияние государственной промышленности и торговли, и существующая как винная монополия.
Отдельно выделялся анализ деятельности в потребительской кооперации и кооперативах.
Особое внимание в этот период уделялось достоверности и точности ведения бухгалтерского учета и отчетности, а основной задачей считалось – сокращение налогового обложения и увеличения балансовой прибыли. Анализ преимущественно сводился к изучению ликвидности баланса и к оценке отдельных статей актива и пассива. Основными задачами, решаемыми в процессе анализа, считались показатели, характеризующие финансовые результаты хозяйственной деятельности предприятий.
Специальной литературы, посвященной экономическому анализу, в дореволюционной России не издавалось. Первым отечественным автором в области финансового анализа был Н. Аринушкин, написавший в 1912 году книгу под названием «Балансы акционерных предприятий». Анализ всей финансовой отчетности (включая в первую очередь балансы) проводился коммерческими банками с целью определения их кредитоспособности. Другие внешние пользователи доступа к данным бухгалтерии акционерных обществ не имели.
Первой официальной публикацией по экономическому анализу, увидевшей свет в России, было изданное в 1918 году Московским областным советом народного хозяйства практическое пособие «Как следует подходить к разбору балансов торгово-промышленных предприятий». В 1917 году и во время военного коммунизма (1918 – 1920 года) широкое распространение получили учет и контроль, способствующие становлению и укреплению государственной статистики, счетоводства и отчетности. Развитие экономической мысли, как и всех научных исследований в любой из областей знаний, приостановилось.
После перехода к НЭПу (в 1921 году) рамки проведения экономического анализа начинают расширяться. Такое положение было вызвано требованием безубыточного ведения хозяйственной деятельности со стороны предприятий и связанной с этим необходимостью изучения всех расходов с точки зрения их рациональности и оправданности. Именно новая экономическая политика (1921–1929 гг.) внесла значительный вклад в развитие приемов и способов экономического анализа. Благодаря ей в хозяйственной практике получили распространение коммерческий расчет; отчетность, содержащая сведения о выполнении производственного плана, о себестоимости продукции по видам изделий, о соблюдении сметы производственных расходов и др. Первоочередной задачей анализа стала проверка предоставляемой отчетности.
Профессор Н.Р. Вейцман осуществил поворот от финансового к комплексному анализу всех сторон хозяйственной деятельности и определению их влияния на ее конечные результаты (книга «Счетный анализ (методы исследования деятельности торгового предприятия по данным его бухгалтерии)» опубликована в 1924 г.). Им же составлены первые счетно-аналитические обзоры, другими сотрудниками Центросоюза А.М. Яковлевым и А.Я. Михеевым были написаны работы по анализу балансов кооперативов и потребительских обществ. На русский язык в 20-е гг. были переведены труды известного швейцарского кооперативного деятеля Иоганна Шера «Калькуляция и статистика в хозяйстве потребительских обществ» и «Бухгалтерия и баланс»; немецкого балансоведа Пауля Герстнера «Анализ баланса» и американского ученого Джеймса Блисса «Показатели хозяйственной деятельности предприятий».
В 1925 году вышла в свет конспект-программа «К анализу балансов и отчетов хозорганов (руководство для счетных работников)», где обращалось внимание на необходимость детального анализа всех направлений деятельности промышленного предприятия.
В период НЭПа достаточно активно проводились исследования, связанные с анализом кругооборота капитала и ускорением его оборачиваемости, которая увязывалась с практическими требованиями расширения производственной программы при меньших финансовых возможностях.1
В конце 20-х – начале 30-х годов XX века появилась новая категория специалистов – экономисты-аналитики и первые научные работники в области экономического анализа. В это же время было положено начало комплексного использования экономической информации, что рассматривалось в качестве первой особенности анализа. Второй особенностью называлась та, что экономический анализ в промышленности в основном становится направлен на детальное исследование отдельных элементов производственного процесса.
Экономический анализ как отрасль знаний окончательно сложилась в общеметодологическом плане в предвоенные годы. Авторами первых учебников и пособий по экономическому анализу были известные ученые-экономисты Вейцман Н.Р., Баканов М.И., Татур С.К. и др. В этих трудах освещались теоретические основы анализа и методика его проведения.
В 1930 – 1941 гг. появились научные труды, освещающие подробно теоретические основы анализа и его методику. Именно в этот период своего развития экономический анализ оформился в качестве самостоятельной науки, имеющей широкое практическое применение.
Начиная с 30-х гг. преподавание анализа хозяйственной деятельности было введено в учебные планы финансово-экономических вузов. Это способствовало появлению отраслевых направлений в теоретических разработках методики экономического анализа: промышленность, сельское хозяйство, строительство, торговля, транспорт. В каждой отрасли народного хозяйства четко обозначилась последовательность аналитической работы.
Среди наиболее известных трудов по экономическому анализу в промышленности следует отметить работы Н.Е. Колосова «Основы экономического анализа себестоимости в промышленности» (1931), Э.Я. Локшина «Анализ отчета» (1934), Б.К. Мокшанцева «Анализ калькуляции в промпредприятиях» (1934), С.К. Татура «Анализ отчета промышленного предприятия» (1934), Л.Д. Яхнина «Основы технико-экономического анализа себестоимости в социалистическом промышленном предприятии» (1934), М.Х. Жебрака «Принципы организации анализа себестоимости» (1935), Н.Р. Вейцмана «Счетный анализ – основные приемы анализа деятельности промышленного предприятия по данным учета» (1937).
Появляются журналы «Счетоводство», «Счетная мысль», «Вестник института государственных бухгалтеров-экспертов». С 1937 г. начинает издаваться ежемесячный журнал «Бухгалтерский учет», в котором публикуются статьи по анализу деятельности предприятий разных отраслей народного хозяйства – М.И. Баканова (торговля), С.Б. Барнгольц (промысловая кооперация), М.Ф. Дьячкова (строительство). Выходят книги по анализу деятельности совхозов, строительных организаций, торговых предприятий.
Особое внимание в этих работах уделялось анализу количественных и качественных показателей производственной деятельности предприятия, т.е. объема и себестоимости продукции. Этому способствовало сосредоточение методического руководства бухгалтерским учетом и экономическим анализом в едином центре – Народном комиссариате финансов. Характерной особенностью этих работ явилось также то, что в них использовались не только данные бухгалтерского учета с изложением соответствующих расчетов, но и данные оперативно-статистической отчетности, что свидетельствовало о расширении информационной базы экономического анализа.
В 1938 г. Наркомфин опубликовал Методические указания по проверке и анализу финансовыми органами балансов и годовых отчетов предприятий, а в 1940 г. – сборник «Консультации по вопросам проверки и анализа годовых отчетов и балансов хозорганизаций». С этого времени экономический анализ деятельности промышленных предприятий приобрел строгую логическую последовательность: производственный анализ предшествовал анализу баланса. В соответствии с этими правилами была написана книга С.К. Татура «Анализ хозяйственной деятельности промышленных предприятий» (1940).
Во время второй мировой войны вопросы перестройки бухгалтерского учета, контроля и анализа хозяйственной деятельности применительно к запросам военного времени нашли отражение в следующих трудах: И. Ганнопольского «Проверка выполнения производственного плана промышленного предприятия (1944 г.), И.А. Шоломовича «Некоторые вопросы анализа оборотных средств промышленного предприятия» (1942 г.), А.И. Сумцова «Хозяйственнику о бухгалтерском учете и анализе баланса промышленного предприятия «(1941 г.), Н.Р. Вейцмана «Что должен знать хозяйственник о бухгалтерии и анализе баланса» (1943 г.).
В послевоенный период наблюдалось дальнейшее развитие теории и практики экономического анализа по следующим направлениям: дифференциация анализа по отраслям хозяйства; проникновение анализа во внутрихозяйственные подразделения промышленного предприятия; разработка методик анализа сводных отчетов; использование методологии и методик экономического анализа, разработанных в других странах.
В 1960-е годы наблюдается новый этап в развитии экономического анализа – происходит его разделение на периодический и оперативный, повышается внимание к факторному анализу. Все виды анализа проникают во внутрихозяйственные подразделения промышленных предприятий. Появляются фундаментальные труды известных экономистов, исследующие данную проблему. Издается монография С.К. Татура «Хозяйственный расчет в промышленности» (1959), где раскрыта объективная связь между хозрасчетом, учетом и экономическим анализом; «Анализ хозяйственной деятельности промышленных предприятий» (1964), в которой решаются теоретические проблемы экономического анализа и дается тщательно отработанный образец методики проведения анализа деятельности конкретного предприятия. В этой книге впервые введено понятие комплексного анализа.
Характерными явлениями для данного периода развития экономического анализа стали глубокая разработка теоретических проблем анализа, все большее и большее применение математических методов в анализе, чему способствуют первые попытки аналитической обработки экономических показателей с помощью перфорационной и электронной техники.
Эти тенденции нашли отражение в работах И.И. Каракоза «Оперативный экономический анализ работы промышленного предприятия» (1965), А.А. Френкеля «Многофакторные корреляционные модели производительности труда» (1966), В.А. Авилова «Математико-статистические методы технико-экономического анализа производства» (1967), Г.И. Ганштака «Содержание, задачи, методы экономического анализа и его организация на предприятии» (1967), «Курс анализа хозяйственной деятельности» (1967) под редакцией М.И. Баканова и С.К. Татура, Н.Г. Чумаченко «Внутризаводской экономический анализ» (1968), И.И. Поклада «Теоретические основы экономического анализа» (1969) и др.
Серьезным толчком к развитию экономического анализа послужили и положения экономической реформы 1965 года, связанные с дальнейшим развитием принципов хозяйственного хозрасчета, переводом промышленных предприятий на самоокупаемость и самофинансирование; распространением экономического подхода в решении производственно-технических задач; выдвижением на первый план таких экономических категорий как себестоимость, зарплата, рентабельность, принципа эффективности (достижение максимального результата при наименьших затратах). Но намеченные преобразования предполагалось осуществить с помощью административных методов управления, а не экономических, что отнюдь не способствовало эффективности перечисленных мер.
До перехода к рыночным отношениям, в условиях административной системы хозяйствования, широкое распространение получили такие экономические категории как: хозяйственный расчет, эконмическая реформа, директивное планирование, текущие и пятилетние планы, цены и нормативы, советская экономика, стабильные цены, хозяйственный механизм и др. Проблемы, показывающие особенности экономического анализа, действующего в рамках командной экономики, нашли отражение в работах известных экономистов того времени: Н.М. Заварихин «Отраслевой экономический анализ» (1987 г.), С.Б. Барнгольц «Экономический анализ хозяйственной деятельности на современном этапе развития» (1984 г.), «Функционально-стоимостной анализ» под ред. Б.И. Майданчика (1985 г.); А.И. Муравьев «Теория экономического анализа» (1988 г.); И.И. Каракоз, В.И, Самборский «Теория экономического анализа» (1989 г.); «Теория анализа хозяйственной деятельности» под ред. В.В. Осмоловского (1989 г.); «Теория экономического анализа хозяйственной деятельности» под ред. А.Д. Шеремета (1982 г.).
Разработка новых проблем экономического анализа хозяйственной деятельности особенно активизировалась в 1970-е – 1980-е годы: появились экспериментальные попытки выделить на внутренний хозрасчет отделы и службы крупных предприятий (в том числе производственно-промышленных объединений), а также комплексные бригады. Началось внедрение хозрасчетных отношений по вертикали.
В 1979 году началась перестройка хозяйственного механизма и переосмысление традиционного понимания большинства экономических категорий. В процессе перестройки были разработаны принципы новой системы хозяйствования, основным звеном в которой оставалось государственное предприятие; предусматривалась замена оценочных показателей и изменение порядка образования фондов экономического стимулирования на уровне предприятия; предполагалось усиление стимулов трудовой и хозяйственной активности хозяйствующих субъектов.
В период 1970 – 1980 гг. происходит обобщение и осмысление накопленного теоретического материала, и одной из наиболее актуальных работ в этом плане явилась книга Б.И. Баканова, А.Н. Кашаева, А.Д. Шеремета «Экономический анализ. Теория, история, современное состояние, перспективы» (1976), в которой подробно были рассмотрены взгляды многих ученых-аналитиков на содержание, предмет и метод экономического анализа, его задачи, а также сделана попытка творческого обобщения теоретических проблем экономического анализа. В это время выходят из печати работы известных ученых-аналитиков, внесших значительный вклад в разработку теории и практики экономического анализа. В числе их следует отметить работы М.И. Баканова и А.Д. Шеремета «Теория экономического анализа» (1981), С.Б. Барнгольц «Экономический анализ хозяйственной деятельности на современном этапе развития» (1984), «Экономический анализ хозяйственной деятельности предприятий и объединений» (1986) под редакцией С.Б. Барнгольц. При этом существовала излишняя заидеологизированность в работах, посвященных проблемам экономического анализа. Аналогичный подход использовался и в хозяйственной практике.
Начало процессу перехода к рыночным отношениям (1990-е – начало 2000-х годов) положила программа, содержащая концепцию переходной экономики, разработанная правительством в 1990 году. В конце 80-х, начале 90-х годов была развернута широкая дискуссия среди ученых-экономистов на тему: «План или рынок», затрагивающая и интересы основного хозяйственного звена. Для реализации концепции перехода к рынку требовалось разгосударствление и формирование многообразия альтернативных форм собственности, что способствовало и формированию разнообразных форм предприятий. Происходит перенос центра тяжести анализа на микроуровень – предприятие (организацию), но с учетом влияния условий внешней бизнес-среды. Начатый в 1979 году процесс привел к разработке в 1987 году трех моделей – первая и вторая модели хозрасчета и модель аренды. Производственная, посредническая и другие виды деятельности хозяйственных субъектов ориентируются на требования рынка, что приводит к возникновению особенностей экономического анализа и влечет за собой изменение его методологии и методики.
Первое десятилетие XXI века связано с дифференциацией экономического анализа и его разделением на финансовый (внешний анализ) и управленческий (внутренний анализ). В процессе проведения финансового анализа возникли новые тематические направления: анализ формирования и управления денежными потоками; оценка платежеспособности и финансовой устойчивости организации; анализ деловой активности и эффективности деятельности компании.
При изучении финансовых отчетов наиболее важным становится финансовое положение компании в прошлом, настоящем и в будущем, для чего требуется использовать приемы комплексного анализа. Именно комплексный анализ позволяет точно установить наиболее важные характеристики – производственные, хозяйственные, либо финансовые, – которые определяют вероятность успеха или неуспеха (вплоть до банкротства) организации. Подобный комплексный анализ включает: оценку финансовой структуры компании (её активов и обязательств); анализ оперативного цикла (стадий, через которые проходит продукция компании); оценку тенденций развития и расчет сравнительной эффективности деятельности организации.
Поскольку в настоящее время значение рынков кредита продолжает расти, что позволяет организации (компаниям, фирмам) получать средства, не «разбавляя» собственный капитал, возрастает и значимость анализа задолженности организации и её способности безопасно делать дополнительные долги.
Концепция управленческого анализа базируется на приемах и методах операционного анализа с учетом использования CVP-анализа (Cost – Volume – Profit) – изучение соотношения «затраты – объем – прибыль», а так же разновидностей этого вида анализа: анализа отказа от деятельности; приростного анализа; оценки вывода хозяйственных операций на аутсорсинг и т.п. Данные виды анализа используются для принятия обоснованных оперативных управленческих решений.
Значительное место в экономическом анализе стал занимать прогнозный анализ: анализ рисков, анализ безубыточности, анализ инвестиционных проектов. Существенный прогресс в развитие методов и методик экономического анализа и их внедрение в практику внесло применение персональных компьютеров, локальных и глобальных сетей, появление соответствующего программного обеспечения.
Этапы развития экономического анализа представлены в таблице 1.
Таблица 1
История и этапы теории и практики развития
экономического анализа в отечественной экономике
Номер
этапа
|
Основные направления анализа
|
Цель и основные задачи экономического анализа, содержание этапа анализа
|
Период
|
1
|
Приоритетная роль финансового анализа
|
Анализ финансовых результатов хозяйственной деятельности предприятий (в том числе с наличием иностранного капитала)
|
До 1918 года
|
2
|
Становление и укрепление государственной статистики и счетоводства
|
Широкое распространение принципов учета и контроля, укрепление счетоводства и статистики
|
1918–1920 гг. (политика военного коммунизма)
|
3
|
Переход от финансового к комплексному анализу
|
Расширение рамок экономического анализа, введение коммерческого расчета. Появление первых счетно-аналитических обзоров
|
1921-1929 гг. (новая экономическая политика)
|
Окончание табл.1
Номер
этапа
|
Основные направления анализа
|
Цель и основные задачи экономического анализа, содержание этапа анализа
|
Период
|
4
|
Формирование экономического анализа как отрасли знаний
|
Разработка теоретических основ анализа и методик его проведения в части производственного анализа и анализа баланса
|
30 – 40-е годы (довоенный период)
|
5
|
Продолжение теоретических разработок экономического анализа и перевод их в практическую плоскость
|
Повышенное внимание к производственному анализу – анализу затрат и себестоимости продукции
|
1941–1945 Годы Великой Отечественной войны
|
6
|
Разделение экономического анализа на периодический и оперативный
|
Попытка аналитической обработки экономических показателей, применение матметодов в экономическом анализе
|
1950 –1960-е гг.
|
7
|
Реальный переход к комплексному анализу при перестройке хозяйственного механизма
|
Развитие принципов внутрихозяйственного анализа в решении производственно-технических задач. Обобщение теоретических проблем анализа учеными-аналитиками
|
1970 – 1980-е гг.
|
8
|
Выделение из экономического анализа управленческого анализа
|
Изменение методологии и методики экономического анализа
|
1990-е – начало 2000-х
|
9
|
Деление анализа на внешний и внутренний
|
Разработка концепции управленческого анализа, внедрение методов прогнозного анализа и моделирования производственно-хозяйственной деятельности организации
|
Первое десятилетие XXI в. – по настоящее время
|
|
